营业成本包括哪些费用（公司运营成本包括哪些项目）

21世纪经济报道记者 杨坪 深圳报道

前期会计差错，是指由于没有运用或错误运用在编制前期财务报表时预期能够取得或加以考虑的可靠信息等，导致出现的计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的差错等。当企业已披露的财务报表存在会计差错时，往往会通过更正已发布财务报告中的错误来补充披露或纠正漏报及错报。

从近些年情况看，一些上市公司的差错更正让投资者直呼“上火”“头疼”。例如康得新白纸黑字财务报表中躺着150亿货币资金，却连10亿债券本息都无法兑付。

上市公司会计差错更正的频次不可谓不高，据统计，仅2021年以来两市公司已披露了会计差错更正公告360余家次。但无论上市公司由于何种原因更正会计差错，都会影响财务报表的质量，也会影响相关投资者的利益。在以信息披露为核心的当下，如何规范和整治上市公司会计差错更正乱象，或是资本市场必须面对的一项重要课题。

犹抱琵琶半遮面

财务报告是反映企业财务信息和运营状况的重要载体，也是外部投资者和内部管理人员做出投融资决策的重要依据。如果要进行财务报表会计差错更正，必须把更正原因、更正事项讲清楚、说明白，不能让投资者“一头雾水”。但一些公司不知是“心知肚明”还是“另有隐情”，在会计差错更正公告中只是“生硬”地摆出更正前后的财务数据，对更正原因、更正依据和过程闭口不提。21世纪经济报道记者梳理发现，存在这样情况的公司不在少数，近期因会计差错更正被拉响退市警报的深市某电子元器件公司即是如此。

8月17日晚间，在毫无征兆的情况下，这家年营业收入超80亿元、归母净利润超1亿元的某电子元器件上市公司，因5000万元的代偿债务被债权人申请破产重整。随着公司会计差错更正公告的披露，破产重整背后的“内情”浮出水面。8月20日，公司披露《2021年半年度报告》《关于前期会计差错更正的公告》，将公司2020年末的净资产由19.56亿元调减为-22.22亿元，触发退市风险警示情形，同时，公司2020年净利润也由盈利0.52亿元调减至亏损24.93亿元。在差错更正公告中，更正原因仅以“公司在编制2021年半年度财务报表时，发现2020年度财务报表存在会计差错，故对其作出如下调整”一笔带过。

公司此次大幅调减2020年营业收入和应收账款的同时，一并大幅调减了营业成本与存货，同时，新增计提大额固定资产减值，一次性计提大额商誉减值准备，如此大幅的更正，仿佛惊天巨雷，业绩真实性有没有问题，要打个大大的问号。

在公司差错更正公告披露后，交易所第一时间发出问询函，就差错更正原因、半年度业绩和重整事宜提出21个问题，截至目前，公司仍未完全回复交易所的问询。公司已因信息披露违法违规被证监会立案调查。

反反复复意欲何?

出于财务信息披露公信力、严谨性的考虑，上市公司进行差错更正应该慎之又慎，但偏偏有公司一而再、再而三地反复更正，将差错更正当做“儿戏”。

创业板一家生态保护和环境治理上市公司，在今年4月首次对2019年财报进行差错更正，涉及货币资金、应收账款、其他应收款、归母净利润等科目，更正原因主要为发现大股东资金占用等事项。同日，公司2020年财务报告被时任审计机构出具了无法表示意见的审计报告，认为公司保持财务报表可靠性的内部控制已经失效，同时不排除公司财务报表还存在其他未被发现的错报的可能。

面对这一问题，公司先是更换了审计机构，后又于今年6月第二次对2019年度财务报表进行差错更正，与第一次更正相比，其他应收款、其他应付款、营业成本、财务费用等较多会计科目存在差异，新任年审会计师则认可了公司的二次更正，但公司相关独立董事则对会计差错更正事项投出弃权票。

然而仅仅过了两个月，公司又因发现2016年收购的标的公司未及时将工程项目结算差异进行结项账务处理等事项，进一步对2016至2020年度财务报表进行差错更正，当中，2019年经调整后的财务数据与前次更正后数据更是存在不少差异之处。但新任年审会计师再次出具了肯定的核查意见。

针对公司短短半年内的三次会计差错更正，交易所先后发出4份关注函和2份定期报告问询函，但公司及新任年审会计师不仅没有完整回复问询函，还声称存在再次差错更正的可能，行为之随意，让人难以置信。

压实责任是根本

上市公司财务报告开篇往往有这样一段承诺，“公司董事会、监事会及董事、监事、高级管理人员保证报告内容的真实、准确、完整，不存在虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏，并承担个别和连带的法律责任”，可见财务报告的庄重性和严肃性。

当上市公司确实出现了会计差错并需要进行更正，公司首先应当充分了解会计差错的性质和具体内容，到底是计算错误、应用会计政策错误还是财务造假所致，并准确核定更正金额，不能在“一知半解”的时候就“匆匆忙忙”地出更正公告。披露时应当将更正事项的性质及原因、更正的具体依据及计算过程一一道来，捋清责任人员和相关责任承担机制。此外，既要治标还要治本，公司应当认真检视与财务报告相关内部控制存在的缺陷、漏洞，并就如何完善内部控制制定切实可行的措施。与此同时，年审会计师应当按要求就会计差错更正进行把关。

鉴于上市公司财务报告涉及的会计准则及相关编报规则较为复杂，公司面临的实际情况多样，公司偶尔出现差错更正，或许情有可原，但如果公司企图以会计差错更正掩盖主观故意的利润操纵或财务造假，特别是寄希望于更正后即可将以前的违法违规行为“一笔勾销”，那就大错特错了。

事实上，会计差错和财务造假既有联系又有区别。首先，会计差错一般是无意行为，而会计造假基本上是主观故意，往往是为了提升业绩或掩盖侵占。其次，一般性的会计差错涉及面有限，往往是计算错误、应用会计政策错误或列报差错，而财务造假往往涉及多个报表科目甚至财务报表整体。再次，无意的会计差错，尤其是不重要的会计差错，其社会危害性较低，但财务造假行为由于其隐蔽性、违法性，社会危害性较高。zui后，一般性的会计差错只需更正财务报表，而财务造假行为不仅需要更正财务报表，更需要承担相应的行政、民事甚至刑事责任。

从历史案例看，自康得新到斯太尔，以会计差错更正粉饰财务造假等严重违法违规的行为，均受到了严厉的处罚，康得新主要责任人锒铛入狱，斯太尔已退市收场，都可谓自食其果。

新《证券法》、《刑法修正案（十一）》进一步强化了对信息披露造假等虚假陈述行为的惩戒力度，今年7月中办国办联合印发的《关于依法从严打击证券违法活动的意见》也重点提出打击财务造假等恶性违规行为，向市场明确传递的“零容忍”信号。

会计差错更正理应慎之又慎，不能任性而为。究其根本，必须从源头上提高上市公司财务信息披露质量。上市公司、董监高、控股股东和实际控制人、年审会计师中介机构等各方主体，都应切实履行对财务报告所负有的责任。

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